这项资产的账面价值零与其计税基础32万元之间形成了32万元的暂时性差异，该暂时性差异将在未来期间减少企业的应纳税所得额，为可抵扣暂时性差异，应确认为相关的递延所得税资产。
想一想：除筹建期间发生的开办费外，还有其他与例18－11相似的情况吗？
（2）可抵扣亏损及税款抵减产生的暂时性差异
对于税法规定的可以结转以后年度的未弥补亏损及税款抵减，虽不是因资产、负债的账面价值与计税基础不同产生的差异，但本质上与可抵扣暂时性差异具有相同的作用，均能够减少未来期间的应纳税所得额，在会计处理上，视同可抵扣暂时性差异，符合条件的情况下，应确认与其相关的递延所得税资产。
例18－12 甲公司20×7年发生经营性亏损20万元，该公司预计其于未来5年内能够获得足够的应纳税所得额弥补亏损。
甲公司发生的经营性亏损虽不是因资产、负债的账面价值与计税基础不同产生的，但从性质上看，可以减少未来5年的应纳税所得额，属于可抵扣暂时性差异。由于该公司预计未来5年内能够获得足够的应纳税所得额用来弥补20万元的亏损，应确认与其相关的递延所得税资产。
18.3 递延所得税负债及递延所得税资产的确认和计量
确认和计量递延所得税负债和递延所得税资产，是资产负债表债务法的关键所在。由于资产、负债的账面价值与其计税基础不同，产生了在未来收回资产或清偿负债的期间内，应纳税所得额的增加或减少并导致未来期间应交所得税增加或减少的情况，形成企业的资产和负债。在有关暂时性差异发生当期，符合确认条件的情况下，应当确认相关的递延所得税负债或递延所得税资产。
18.3.1 递延所得税负债的确认和计量
递延所得税负债是指根据应纳税暂时性差异计算的未来期间应付的所得税金额。应纳税暂时性差异在转回期间将增加未来期间企业的应纳税所得额和应交所得税，导致企业经济利益的流出，在其发生当期看，构成企业应支付税款的义务，应作为递延所得税负债确认。
1.确认递延所得税负债的一般原则
企业在确认因应纳税暂时性差异产生的递延所得税负债时，应遵循以下原则。
①除所得税准则中明确规定可不确认递延所得税负债的情况以外，企业对于所有的应纳税暂时性差异均应确认相关的递延所得税负债。除与直接计入所有者权益的交易或事项及企业合并中取得资产、负债相关的以外，在确认递延所得税负债的同时，应增加利润表中的所得税费用。
②确认应纳税暂时性差异产生的递延所得税负债时，交易或事项发生时影响到会计利润或应纳税所得额，相关的所得税影响应作为利润表中所得税费用的组成部分，即递延所得税负债的确认应导致利润表中所得税费用的增加；与直接计入所有者权益的交易或事项相关的，其所得税影响应减少所有者权益；企业合并产生的相关的所得税影响应调整购买日应确认的商誉或计入合并当期损益的金额。
例18－13 甲公司于20×1年末购入一台设备，成本为105000元，预计使用年限为6年，预计净残值为零。会计上采用直线法计提折旧，计税时按照年数总和法计列折旧，假定税法规定的使用年限及净残值均与会计相同。本例中假定甲公司各会计期间均未对固定资产计提减值准备，除该项固定资产产生的会计与税收之间的差异外，不存在其他会计与税收处理的差异。假定甲公司各年的适用税率均为33%。
其中：账面价值＝实际成本－会计折旧
计税基础＝实际成本－税前扣除的折旧额
①20×2年资产负债表日确认递延所得税负债4125元（12500×33%）
借：所得税费用4125
贷：递延所得税负债4125
②20×3年资产负债表日进一步确认递延所得税负债2475元（6600－4125）
借：所得税费用2475
贷：递延所得税负债2475
③20×4年资产负债表日进一步确认递延所得税负债825元（7425－6600）
借：所得税费用825
贷：递延所得税负债825
④20×5年资产负债表日转回原已确认的递延所得税负债825元（6600－7425）
借：递延所得税负债825
贷：所得税费用825
⑤20×6年资产负债表日转回递延所得税负债2475元（4125－6600）
借：递延所得税负债2475
贷：所得税费用2475
⑥20×7年资产负债表日
借：递延所得税负债4125
贷：所得税费用41252.不确认递延所得税负债的特殊情况
有些情况下，虽然资产、负债的账面价值与其计税基础不同，产生了应纳税暂时性差异，但出于各方面考虑，所得税准则中规定不确认相应的递延所得税负债。
①商誉的初始确认。非同一控制的企业合并中，企业合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，按照会计准则应确认为商誉。而按照税法规定作为免税合并的情况下，不认可商誉的价值，即商誉的计税基础为零。这样，非同一控制的企业合并中，其商誉的账面价值与计税基础形成应纳税暂时性差异，会计准则中规定不确认与其相关的递延所得税负债。
因该项合并符合税法规定的免税合并条件，当事各方选择进行免税处理的情况下，购买方在免税合并中取得的被购买方有关资产、负债应维持其原计税基础不变。被购买方原账面上未确认商誉，即商誉的计税基础为零。
该项合并中所确认的商誉金额2108.25万元与其计税基础零之间产生的应纳税暂时性差异，按照会计准则规定，不再进一步确认相关的所得税影响。
②与子公司、联营企业、合营企业投资等相关的应纳税暂时性差异，一般应确认相应的递延所得税负债，但同时满足以下两个条件的除外：一是投资企业能够控制暂时性差异转回的时间；二是该暂时性差异在可预见的未来很可能不会转回。同时满足上述条件时，投资企业可以运用自身的影响力决定暂时性差异的转回，如果不希望其转回，则在可预见的未来该项暂时性差异不会转回，从而无须确认相应的递延所得税负债。
例18－15 甲公司持有乙公司30%的股权，因可以参与乙公司的生产经营决策，对该项投资采用权益法核算。购入投资时，实际支付价款1500万元，取得投资当年年末，乙公司实现净利润450万元，假定不考虑相关的调整因素，甲公司按其持股比例计算应享有135万元。乙公司在会计期末未制定任何利润分配方案，除该事项外，不存在其他会计与税收的差异。
按照权益法的核算原则，取得投资当年年末，甲公司长期股权投资账面价值增加135万元，确认投资收益135万元。税法规定长期股权投资的计税基础在持有期间不变，则产生应纳税暂时性差异135万元。
如果甲公司取得乙公司股权的目的并非为从乙公司分得利润，而是希望从乙公司持续取得原材料供应，同时与其他投资者签订协议，在被投资单位制定利润分配方案时做出相同的意思表示，控制被投资单位利润分配的时间，从各方的协议情况看，不希望被投资单位在可预见的未来进行利润分配。因符合不确认递延所得税负债的条件，对该部分135万元应纳税暂时性差异不确认相关的递延所得税负债。
③除企业合并以外的其他交易或事项中，如果该项交易或事项发生时既不影响会计利润，也不影响应纳税所得额，则所产生的资产、负债的初始确认金额与其计税基础不同，形成应纳税暂时性差异的，交易或事项发生时不确认相应的递延所得税负债。
3.递延所得税负债的计量
①所得税会计准则规定，资产负债表日，对于递延所得税负债，应当根据税法规定，按照预期清偿该负债期间的适用税率计量。即递延所得税负债应以相关应纳税暂时性差异转回期间按照税法规定适用的所得税税率计量。
在我国，除享受优惠政策的情况以外，企业适用的所得税税率在不同年度之间一般不会发生变化，企业在确认递延所得税负债时，可以按现行的适用税率为基础计算确定。
②无论应纳税暂时性差异的转回期间如何，所得税准则中规定递延所得税负债不要求折现。
18.3.2 递延所得税资产的确认和计量
递延所得税资产主要是指根据可抵扣暂时性差异计算的减少未来期间应交所得税的金额。可抵扣暂时性差异在转回期间将减少未来期间以应交所得税的方式流出企业的经济利益，从其产生时点来看，应确认为资产。
1.递延所得税资产确认的一般原则
递延所得税资产主要产生于可抵扣暂时性差异。资产、负债的账面价值与其计税基础不同产生可抵扣暂时性差异的，在估计未来期间能够取得足够的应纳税所得额用以利用该可抵扣暂时性差异时，应当以很可能取得用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额为限，确认相关的递延所得税资产。
同递延所得税负债的确认相同，有关交易或事项发生时，对税前会计利润或应纳税所得额产生影响的，所确认的递延所得税资产应作为利润表中所得税费用的调整；有关的可抵扣暂时性差异产生于直接计入所有者权益的交易或事项的，确认的递延所得税资产也应计入所有者权益；企业合并中取得的各项可辨认资产、负债的入账价值与其计税基础之间形成的可抵扣暂时性差异，其所得税影响应调整合并中确认的商誉或计入合并当期损益的金额。
确认递延所得税资产时，应关注以下问题。
①递延所得税资产的确认应以未来期间可能取得的应纳税所得额为限。在可抵扣暂时性差异转回的未来期间内，企业无法产生足够的应纳税所得额用以抵减可抵扣暂时性差异的影响，使得与可抵扣暂时性差异相关的经济利益无法实现的，该部分递延所得税资产不应确认。
在判断企业于可抵扣暂时性差异转回的未来期间内是否能够产生足够的应纳税所得额时，应考虑两个方面的影响：一是通过正常的生产经营活动能够实现的应纳税所得额；二是以前期间产生的应纳税暂时性差异在未来期间转回时将增加的应纳税所得额。
考虑到可抵扣暂时性差异转回的期间内可能取得应纳税所得额的限制，因无法取得足够的应纳税所得额而未确认相关的递延所得税资产的，应在会计报表附注中进行披露。
②对与子公司、联营企业、合营企业的投资相关的可抵扣暂时性差异，同时满足下列条件的，应当确认相关的递延所得税资产：一是暂时性差异在可预见的未来很可能转回；二是未来很可能获得用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额。
③对于按照税法规定可以结转以后年度的未弥补亏损和税款抵减，应视同可抵扣暂时性差异处理。在有关的亏损或税款抵减金额得到税务部门的认可且预计可利用可弥补亏损或税款抵减的未来期间内能够取得足够的应纳税所得额时，应当以很可能取得的应纳税所得额为限，确认相应的递延所得税资产，同时减少确认当期的所得税费用。
企业在确认与可弥补亏损或税款抵减相关的递延所得税资产时，应在会计报表附注中说明在可弥补亏损或税款抵减到期前，企业能够产生足够的应纳税所得额的估计基础。
例18－16 资料如例18－11，假定该企业在开始生产经营当期，除筹建费用的会计处理与税务处理存在差异外，不存在其他会计和税收之间的差异。
对于筹建费用的账面价值零与其计税基础之间产生的32万元可抵扣暂时性差异，假定该企业适用的所得税税率为25%，其估计未来期间能够产生足够的应纳税所得额以利用该可抵扣暂时性差异，则企业应确认相关的递延所得税资产。
借：递延所得税资产80000
贷：所得税费用80000
2.不确认递延所得税资产的特殊情况
某些情况下，如果企业发生的某项交易或事项不是企业合并，并且交易发生时既不影响会计利润也不影响应纳税所得额，且该项交易中产生的资产、负债的初始确认金额与其计税基础不同，产生可抵扣暂时性差异的，所得税准则规定在交易或事项发生时不确认相应的递延所得税资产。
例18－17 甲公司以融资租赁方式租入一项固定资产，该项固定资产在租赁日的公允价值为1500万元，最低租赁付款额的现值为1470万元。租赁合同中约定，租赁期内总的付款额为1650万元。假定不考虑在租入资产过程中发生的相关费用。
租赁准则规定，承租人应当将租赁开始日租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值中较低者作为租入资产的入账价值，即甲企业该融资租入固定资产的入账价值为1470万元。
税法规定，融资租入资产应当按照租赁合同或协议约定的付款额及在取得租入资产过程中支付的有关费用作为其计税成本，即其计税成本为1650万元。
租入资产的入账价值1470万元与其计税基础1650万元之间的差额，在取得资产时既不影响会计利润，也不影响应纳税所得额，如果确认相应的所得税影响，直接结果是减记资产的初始计量金额，准则中规定该种情况下不确认相应的递延所得税资产。
想一想：租赁期末是否确认递延所得税资产？
3.递延所得税资产的计量
（1）适用税率的确定
同递延所得税负债的计量原则相一致，确认递延所得税资产时，应当以预期收回该资产期间的适用所得税税率为基础计算确定。
