①企业和个人取得的收入和所得为美元、日元、港币的，仍统一使用中国人民银行公布的人民币对上述三种货币的基准汇价，折合成人民币计算缴纳税款。
②企业和个人取得的收入和所得为上述三种货币以外的其他货币的，应根据美元对人民币的基准汇价和国家外汇管理局提供的纽约外汇市场美元对主要外币的汇价进行套算，按套算后的汇价作为折合汇率计算缴纳税款。套算公式为：
某种货币对人民币的汇价=美元对人民币的基准汇价÷纽约外汇市场美元对该种货币的汇价
③企业和个人在报送纳税申报表时，应当附送汇价折算的计算过程。
④本通知自文到之日起执行，此前的规定与本文有抵触的即行废止。
（2）外币存款利息个人所得税的折算
《国家税务总局关于储蓄存款利息所得征收个人所得税若干业务问题的通知》（国税发［1999］180号）对外币储蓄范围有如下规定：
《实施办法》所称外币储蓄包括外币现钞和外币现汇储蓄。个人取得的外币现钞储蓄和外币现汇储蓄存款利息所得均应依照《实施办法》的有关规定计算缴纳个人所得税。
《国家税务总局关于储蓄存款利息所得个人所得税外币税款有关问题的通知》（国税函［1999］698号）规定：国务院《对储蓄存款利息所得征收个人所得税的实施办法》中规定，扣缴义务人所扣税款为外币的，应当按照缴款上一月最后一日中国人民银行公布的人民币基准汇价折算成人民币，以人民币缴入中央金库。目前，中国人民银行公布的只有美元、日元和港币三个币种对人民币的基准汇价。为了统一执行口径，现将其他外币折算人民币问题明确如下：扣缴义务人所扣税款为美元、日元和港币以外的其他外币的，应当按照缴款上一月最后一日中国银行公布的人民币外汇汇率中的现钞买入价折算成人民币，以人民币缴入中央金库。
国家税务总局关于《储蓄存款利息所得扣缴个人所得税报告表中有关问题的通知》（国税函［1999］699号）规定：
根据国家税务总局关于《储蓄存款利息所得个人所得税征收管理办法》的规定，扣缴义务人每月缴纳所扣税款时，应向主管税务机关报送《储蓄存款利息所得扣缴个人所得税报告表》，为了统一填写口径，现将有关栏次的填列问题明确如下：
①“本期结付利息存款金额”、“本期期末储蓄存款金额”应填列人民币和外币折合成人民币金额合计数。其中，外币折合成人民币金额应在“备注”栏中注明。
②“本期结付利息额”应填列应税利息额。其中“本期结付利息额”中“外币折合人民币”金额应在“备注”栏中注明。
③上述各栏次所填列的金额为外币折算成人民币的，折算方法如下：
·美元、日元、港币应按照缴款上一月最后一日中国人民银行公布的人民币基准汇价折算成人民币。
·其他外币应当按照缴款上一月最后一日中国银行公布的人民币外汇汇率中的现钞买入价折算成人民币。
（3）外汇收入折算
《国家税务总局关于中国银行外汇收入计征营业税问题的函》（国税函发［1996］618号）中关于营业税计算牌价的问题规定：
鉴于国家外汇管理局从1995年4月1日起只公布人民币对美元、日元和港币三种货币的牌价，对三种货币以外的其他外币，应按照《国家税务总局关于企业和个人的外币收入如何折算成人民币计算缴纳税款问题的通知》（国税发［1995］173号）规定的折算办法计算缴纳营业税，即：根据美元对人民币的基准汇价和国家外汇管理局提供的纽约外汇市场美元对主要外币的汇价进行套算。套算公式为：
某种货币对人民币的汇价=美元对人民币的基准汇价÷纽约外汇市场美元对该种货币的汇价
（4）外商金融机构有关税收
《国家税务总局关于外资金融机构有关税收业务问题的通知》国税发［1997］123号中对外资金融机构外币与记账本位币兑换适用汇率问题的规定如下：
我国从1994年1月1日起实行新的外汇管理体制。根据财政部《关于税制改革、外汇管理体制改革后有关企业财务问题处理的通知》（［94］财工字第42号）的规定，外资金融机构发生外币业务换算记账本位币记账时，可按照财务会计制度有关外汇汇率的规定处理。企业以外币作为记账本位币核算，所体现的外币所得，在计算应纳税款时，应按照《国家税务总局关于企业和个人的外币收入如何折合成人民币计算缴纳税款问题的通知》（国税发［1995］173号）的规定的适用汇率处理。
避税技巧运用
汇兑损益在会计处理上有两种方法：一种是资本化；另一种是直接记入当期损益。从避税技巧来看，若汇兑损益是净汇兑损益，则应当予以资本化较为有利；若汇兑损益是净汇兑损失，则直接记入企业当期损益较为有利。
【例19—1】甲公司以人民币为记账本位币，有美元外币账户，2006年3月15日该公司以200万美元到银行兑换为人民币。银行当日美元买入价为1美元=8.3元人民币，当月1日市场汇率为1美元=8.25元人民币，当日市场汇率为1美元=8.35元人民币。
若该企业选取当日市场汇率为记账汇率，则有汇兑损失10万，假设该公司所得税税率为33％，则会减少所得税3.3万元。若该公司选取当月1日汇率为记账本位币，则有汇兑收益10万，会增加所得税3.3万。所以，在汇率上升时，此笔业务选取当日汇率为记账汇率较为有利，而汇率下降时则选取当月1日汇率较为有利。
新准则第20号《企业合并》
项下的涉税处理实务
新准则制定背景
自上世纪初以来，西方发达国家出现过多次企业合并的浪潮。近年来，随着我国改革开放的不断深入和社会主义市场经济的不断发展与完善，特别是现代企业制度的建立以及证券市场的发展给企业合并提供了政策条件和环境支持，使我国企业采用企业合并的方式来实现自身战略发展目标的行为越来越多、越来越复杂，如联想收购IBM的PC（个人电脑）业务、清华同方与鲁颖电子的合并、TCL并购汤姆逊、华能集团与程控股份集团公司的合并等等已成为典型的国际并购案例。但是，我国一直没有明确的会计准则对企业合并的会计处理进行规范，在实务中主要参照《企业会计制度》和财政部颁布的《企业兼并有关会计处理问题暂行规定》、《合并会计报表暂行规定》和《关于执行具体会计准则＜股份有限公司会计制度＞有关会计问题的解答》等规范性文件（以上文件合称为旧制度）。随着合并方式的创新和复杂化，尤其是换股合并的出现，原有的规范文件已不再适应经济发展的要求，企业合并会计方法选择的混乱使证券市场的信息不可比或失真，给投资者的投资决策带来困难。因此，制定企业合并会计准则已刻不容缓。
财政部在借鉴国际会计准则基础上，结合我国上市公司实际情况，制定了《企业会计准则第20号——企业合并》（以下简称新准则），对企业合并行为进行了规范。新准则明确了企业合并的概念，对企业合并进行了分类，规范了企业合并会计处理的基本原则，对企业合并过程中发生的与合并相关的费用的处理进行了明确的规定，同时对商誉的处理也进行了规范。
新准则主要内容
新准则共分为四章十九条，其中包括总则、同一控制下的企业合并、非同一控制下的企业合并和披露四部分。
（1）总则部分
在“总则”部分，明确了制定新准则的目的和依据，以及企业合并的定义。把企业合并分为“同一控制”下的企业合并和“非同一控制”下的企业合并。总则部分进一步明确了不属于新准则规范范围内的企业合并形式，即：“两方或者两方以上形成合营企业的企业合并。”和“仅通过合同而不是所有权份额将两个或者两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的企业合并。”不在新准则规范范围。
（2）同一控制下的企业合并部分
在“同一控制下的企业合并”部分，明确了同一控制下的企业合并的概念、合并中取得的资产和负债的计量方法、企业合并中被合并方与合并方会计政策不一致时的处理方法、发生的各项直接相关费用的计量方法、合并资产负债表、合并利润表、合并现金流量表等会计处理要求。
同一控制下的企业合并的概念：“参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制且该控制并非暂时性的，为同一控制下的企业合并。”
合并日，是指合并方实际取得对被合并方控制权的日期。
此部分同时明确了编制合并财务报表时，参与合并各方的内部交易等，应当按照《企业会计准则第33号——合并财务报表》处理。
（3）非同一控制下的企业合并部分
在“非同一控制下的企业合并”部分，明确了非同一控制下的企业合并的概念、合并成本的计量方法、合并成本的分配方法、被购买方各项可辨认资产、负债及或有负债的确认条件等会计处理要求。
非同一控制下的企业合并的概念：“参与合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最终控制的，为非同一控制下的企业合并。”
购买日，是指购买方实际取得对被购买方控制权的日期。
此部分还规定了企业合并形成母子公司关系的，母公司应当编制购买日的合并资产负债表，因企业合并取得的被购买方各项可辨认资产、负债及或有负债应当以公允价值列示。母公司的合并成本与取得的子公司可辨认净资产公允价值份额的差额，以按照本准则规定处理的结果列示。
（4）披露部分
在“披露”部分，规定企业合并发生当期的期末，合并方应当在附注中披露与同一控制下企业合并有关的信息和与非同一控制下企业合并有关的信息。
涉税处理实务
（1）不同合并方式下的会计处理
在控股合并方式下，不论是同一控制下的企业合并或者非同一控制下的企业合并，在合并方（或购买方）的个别财务报表中，均体现为母公司（合并方或购买方）对子公司（被合并方或被购买方）的长期股权投资。
①企业合并形成长期股权投资的初始投资成本。
·同一控制下的控股合并，合并方在合并中形成的长期股权投资，应当以合并日取得被合并方账面所有者权益的份额作为其初始投资成本。合并方确认的初始投资成本与其付出合并对价账面价值的差额，应当调整资本公积；资本公积不足的，调整盈余公积和未分配利润。进行上述处理后，在合并日的合并财务报表中，对于被合并方在合并日以前实现的留存收益中归属于合并方的部分，应根据不同情况进行适当的调整，从资本公积转入留存收益。
·非同一控制下的企业合并，购买方应以付出的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值加上为企业合并发生的各项直接相关费用之和，作为合并中形成的长期股权投资的初始投资成本。其中，作为合并对价付出净资产的公允价值与其账面价值的差额，应作为资产处置损益计入合并当期损益。
②合并日或购买日的确定。按照本准则第五条规定，合并日是指合并方实际取得对被合并方控制权的日期。即：被合并方净资产或生产经营决策的控制权转移给合并方的日期。
同时满足以下条件的，可认定为实现了控制权的转移：
·企业合并协议已获股东大会通过。
·企业合并事项需要经过国家有关部门实质性审批的，已取得有关主管部门的批准。
·参与合并各方已办理了必要的财产交接手续。
·合并方或购买方已支付了合并价款的大部分（一般应超过50％），并且有能力支付剩余款项。
·合并方或购买方实际上已经控制了被合并方或被购买方的财务和经营政策，并享有相应的利益及承担风险。
非同一控制下企业合并中的购买日，也应按照上述规定的条件确定。
③合并日或购买日编制合并财务报表。合并方或购买方可以编制合并日或购买日的合并财务报表，为合并当期期末及以后期间编制合并财务报表提供基础。
·同一控制下的控股合并，本质上是两个独立的企业或业务的整合，合并后主体视同在以前期间一直存在，母公司一般应编制合并日的合并财务报表，包括合并资产负债表、合并利润表及合并现金流量表。在合并利润表中，对于被合并方自合并当期期初至合并日实现的净利润，应当在“净利润”下单列，其中：被合并方在“合并前实现的净利润”项目反映。合并当期资产负债表日，编制比较报表时，合并方应对比较报表有关项目的期初数进行调整，视同合并后主体在以前期间一直存在。
·非同一控制下的控股合并，本质上属于一次或多次完成的交易。被购买方在合并前实现的净利润已经包含在企业合并成本中，母公司在购买日可以编制合并资产负债表，不编制合并利润表和合并现金流量表。购买日的合并资产负债表反映购买方自购买日起能够控制的经济资源，其中对于被购买方有关资产、负债应当按照合并中确定的公允价值列示，合并成本大于合并中取得的各项可辨认资产、负债公允价值份额的差额，确认为合并资产负债表中的商誉。企业合并成本小于合并中取得的各项可辨认资产、负债公允价值份额的差额，在合并资产负债表中调整盈余公积和未分配利润。
