例9－3 20×7年8月1日，甲公司决定以一批存货换入乙公司一台设备，该设备在市场上已没有同类，该商品账面余额为30000元，已计提存货跌价准备2000元，计税价格30000元。
乙公司设备账面原价60000元，已提折旧15000元。甲公司会计处理如下。
借：固定资产33100
存货跌价准备2000
贷：库存商品30000
应交税费——应交增值税（销项税额）5100
想一想：如果甲公司支付1000元补价，会计处理有何区别？
9.2.3 涉及多项非货币性资产的会计处理
非货币性资产交换涉及多项资产情况包括，企业以一项非货币性资产换入另一企业的多项非货币性资产，或同时以多项非货币性资产换入另一企业的一项非货币性资产，或以多项非货币性资产换取另一企业的多项非货币性资产，也可能涉及补价。涉及多项资产的非货币性资产交换，应分别以下情况处理。
①资产交换具有商业实质、且各项换出资产和各项换入资产的公允价值均能够可靠计量。
在这种情况下，换入资产的总成本应当按照换出资产的公允价值总额为基础确定，除非有确凿证据证明换入资产的公允价值总额更可靠。各项换入资产的成本，应当按照各项换入资产的公允价值占换入资产公允价值总额的比例，对换入资产总成本进行分配，确定各项换入资产的成本。
②资产交换具有商业实质、且换入资产的公允价值能够可靠计量、但换出资产的公允价值不能可靠计量。在这种情况下，换入资产的总成本应当按照换入资产的公允价值总额为基础确定，各项换入资产的成本，应当按照各项换入资产的公允价值占换入资产公允价值总额的比例，对换入资产总成本进行分配，确定各项换入资产的成本。
③资产交换具有商业实质、换出资产的公允价值能够可靠计量，但换入资产的公允价值不能可靠计量。在这种情况下，换入资产的总成本应当按照换出资产的公允价值总额为基础确定，各项换入资产的成本，应当按照各项换入资产的原账面价值占换入资产原账面价值总额的比例，对换入资产总成本进行分配，确定各项换入资产的成本。
④资产交换不具有商业实质、或换入资产和换出资产的公允价值均不能可靠计量。在这种情况下，换入资产的总成本应当按照换出资产原账面价值总额为基础确定，各项换入资产的成本，应当按照各项换入资产的原账面价值占换入资产原账面价值总额的比例，对按照换出资产账面价值总额为基础确定的换入资产总成本进行分配，确定各项换入资产的成本。
例9－4 甲、乙公司均为一般纳税人，适用税率17%，经协商。
甲公司会计处理如下。
①计算换出材料的增值税销项税
700000×17%＝119000（元）
②计算换入资产的入账价值总额
200000＋120000＋700000－20000＋119000＝1119000（元）
③计算换入各资产的公允价值占换入资产公允价值总额的比例
办公楼：300000/（300000＋300000＋400000）×100%＝30%
轿车：300000/（300000＋300000＋400000）×100%＝30%
客车：400000/（300000＋300000＋400000）×100%＝40%
④计算换入各资产的入账价值
办公楼：1119000×30%＝335700（元）
轿车：1119000×30%＝335700（元）
客车：1119000×40%＝447600（元）
借：固定资产清理500000
累计折旧250000
贷：固定资产——厂房500000
——机床250000
借：固定资产——办公楼335700
——轿车335700
——客运汽车447600
银行存款20000
营业外支出180000
贷：固定资产清理500000
其他业务收入700000
应交税费——应交增值税（销项税额）119000
借：其他业务成本600000
贷：原材料600000
乙公司会计处理如下。
①计算换入材料的增值税进项税
700000×17%＝119000（元）
②计算换入资产的入账价值总额
300000＋3000000＋400000＋20000－119000＝901000（元）
③计算换入各资产的公允价值占换入资产公允价值总额的比例
厂房：200000/1020000≈20%
机床：120000/1020000≈12%
原材料：700000/1020000≈68%
④计算换入各资产的入账价值
厂房：901000×20%＝180200（元）
机床：901000×12%＝108120（元）
原材料：901000×68%＝612680（元）
借：固定资产清理990000
累计折旧360000
贷：固定资产——办公楼300000
——轿车450000
——客车600000
借：固定资产——厂房180200
——机床108120
原材料612680
应交税费——应交增值税（进项税额）119000
贷：固定资产清理990000
银行存款20000
营业外收入10000
例9－5 甲公司以生产经营过程中的1辆货运汽车和1辆客运汽车同时交换乙公司在生产经营过程中使用的1台机床和5台电脑。甲公司货运汽车的账面原值为10万元，在交换日的累计折旧为5万元；客运汽车的账面原值为5万元，在交换日的累计折旧为2.5万元。乙公司机床的账面原值为15万元，在交换日的累计折旧为10万元；电脑的账面原值为4万元，在交换日的累计折旧为1万元。均未计提固定资产减值准备。假定非货币性资产交换涉及公允价值均无法可靠计量，不考虑其他因素。
甲公司会计处理如下。
①计算确定换入各项资产的账面原值占换入资产账面原值总额的比例
机床：50000/（50000＋30000）×100%＝62.5%
电脑：30000/（50000＋30000）×100%＝37.5%
②计算确定各项换入资产的入账价值
机床的入账价值＝（50000＋25000）×62.5%＝46875（元）
电脑的入账价值＝（50000＋25000）×37.5%＝28125（元）
③会计分录如下
借：固定资产清理75000
累计折旧75000
贷：固定资产——货运汽车100000
——客运汽车50000
借：固定资产——机床46875
——电脑28125
贷：固定资产清理75000
乙公司会计处理如下。
①计算确定换入各项资产的账面原值占换入资产账面原值总额的比例
货运汽车：50000/（50000＋25000）×100%＝66.67%
客运汽车：25000/（50000＋25000）×100%＝33.33%
②计算确定各项换入资产的入账价值
货运汽车的入账价值＝（50000＋30000）×66.67%＝53336（元）
客运汽车的入账价值＝（50000＋30000）×33.33%＝26664（元）
③会计分录如下
借：固定资产清理80000
累计折旧110000
贷：固定资产——机床150000
——电脑40000
借：固定资产——货运汽车53336
——客运汽车26664
贷：固定资产清理80000
本章小结
非货币性资产交换是指交易双方以非货币性资产进行的交换，这种交换不涉及或只涉及少量的货币性资产，是一种非经常性的交易。
非货币性资产交换具有商业实质且换入或换出资产的公允价值能够可靠计量，则换入资产以公允价值计量，否则以换出资产的账面价值计量。判断非货币性资产交换是否具有商业实质应当遵循实质重于形式的原则。
在公允价值计量下，不论是否涉及补价，只要换出资产的公允价值与其账面价值不同，就一定会涉及损益的确认，该损益是换出资产公允价值与其账面价值的差额。
非货币性资产交换不具有商业实质，或虽具有商业实质，但换入资产和换出资产的公允价值均不能可靠计量，应当以换出资产的账面价值为基础确定换入资产的成本，无论是否支付补价，均不确认损益。
关键术语
非货币性资产交换Non-Monetary Assets Transaction
货币性资产交换Monetary Assets Transaction
非货币性资产Non-Monetary Assets
思考与讨论题
1.如何理解非货币性资产交换与货币性资产交换的界限？
2.如何理解非货币性资产交换中商业实质和公允价值的内涵？
3.以一家上市公司为例，请分析采用公允价值计量非货币性资产交换的会计处理对当期损益带来的影响。
4.你认为采用公允价值计量非货币性资产交换的会计处理的利与弊是什么？
1.甲公司以自己生产的商品换取乙公司生产的商品作为原材料，乙企业换入商品作为固定资产使用。已知甲公司换出商品的生产成本为50000元，公允价值为80000元；乙公司换出商品的生产成本为45000元，公允价值为80000元。上述商品公允价值都为增值税计税价格，增值税率为17%。双方为发运商品各自发生的运费分别为甲公司1000元，乙公司3000元。
要求：分别甲公司与乙公司进行会计处理。
2.甲公司由于生产经营的需要，以持有丙公司的股权和一块土地使用权换入乙公司一条生产线和一批材料。换出股权账面价值为180万元，公允价值为200万元，转让股权以现金支付的税费为10万元；换出土地使用权的账面价值为240万元，公允价值为400万元，转让土地使用权应交税金70万元。换入生产线的公允价值400万元，原材料公允价值100万元，换入原材料可抵扣的增值税进项税额为17万元。交换后甲公司收取现金83万元。
要求：分别甲公司与乙公司进行会计处理。
3.甲公司以一批商品和占有丙公司的股权与乙公司的一台设备和一块土地使用权交换。甲公司换出资产中：商品成本为15000元，公允价值为20000元，应交税款3400元，支付发运运费600元，股权账面价值40000元，公允价值76600元，以现金支付税费1000元；乙公司换入后分别作为原材料及长期股权投资处理。乙公司换出资产中，土地使用权账面价值50000元，公允价值80000元，应交营业税4000元，应交土地增值税12000元，以现金支付其他税费1000元，设备原价20000元，已提折旧6440元，公允价值20000元，以现金支付运费120元。已知甲、乙公司换出资产都未提取减值准备，各自发生的税费（除可抵扣的增值税外）分别各自负担。
要求：分别甲公司与乙公司进行会计处理。
4.甲公司拥有一台专用设备，原价400万元，已提折旧250万元，乙公司有一栋古建筑，原价300万元，已提折旧210万元，甲公司以其专用设备换取乙公司的古建筑作为厂房，生产某种产品，专用设备与古建筑均无法确定其公允价值。甲公司补给乙公司价款20万元。
要求：分别甲公司与乙公司进行会计处理。
案例分析与专题
1.大华公司与凯利公司均为一般纳税人，适用的增值税税率为17%。2007年8月，为适应业务发展的需要，大华公司以其使用过的厂房设备及部分库存商品换入凯利公司办公楼、小汽车、客车。
