企业外购原材料可能发生溢余或短缺。如果验收入库的原材料数量大于结算凭证中所记载的原材料数量，称为购进原材料溢余；反之为购进原材料短缺。购进原材料发生溢余或短缺时，应及时查明原因做出处理，并根据不同的处理结果分别予以核算。
企业购进原材料发生短缺，属于定额内合理损耗，按其实际成本计入入库原材料成本；超定额损耗，将其实际成本及由保险公司、运输部门或其他过失人赔偿后尚不能弥补的部分作为期间费用计入“管理费用”科目；购进原材料发生非常损失（包括自然灾害损失、被盗损失及其他非常损失等），将其实际成本及由保险公司及有关责任人赔偿后尚不能弥补的部分作为非常损失计入“营业外支出”科目。尚未查明原因或尚未做出处理之前，先通过“待处理财产损溢”科目核算，即借记“待处理财产损溢”科目，贷记“在途物资”等科目；待查明原因做出处理后，再转入有关科目，借记“管理费用”、“营业外支出”等科目，贷记“待处理财产损溢”等科目。
想一想：如果有溢余，则如何做会计处理？
例4－7 甲公司为增值税一般纳税人，20×7年1月9日从外埠购进甲材料100吨，每吨单价100元，增值税率17%，运杂费共计1000元，货款及运杂费已支付。1月15日原材料到达，验收入库的合格品为99吨，缺少1吨，原因待查。甲公司会计处理如下。
①1月9日
借：在途物资11000
应交税费——应交增值税（进项税额）1700
贷：银行存款12700
②1月15日材料验收入库
借：原材料10890
待处理财产损溢110
贷：在途物资11000
③后查明原因，1吨缺少系本单位在提货以后、验收入库以前被盗所致。因此要求责任人赔偿，但赔偿尚未收到。
借：其他应收款127
贷：待处理财产损溢110
应交税费——应交增值税（进项税额转出）17
2.委托加工材料
有的工业企业由于受工艺设备条件的限制经常委托外单位将本企业现有的材料加工成另一种材料，再作为原材料使用。这一过程称为委托加工过程。
为了核算和监督委托加工材料的收发，正确计算委托加工材料的实际成本，企业应设置“委托加工物资”账户，该账户借方登记耗用材料的实际成本、加工费用及运输费等；贷方登记完工后材料的实际成本。借方余额反映尚在加工过程中材料的实际成本。
企业发出原材料进行委托加工，按实际成本借记“委托加工物资”科目，贷记“原材料”科目；支付的加工费用、运杂费及有关消费税金，借记“委托加工物资”科目、“应交税费”等科目，贷记“银行存款”等科目；加工结束，入库的材料，借记“原材料”科目，贷记“委托加工物资”科目。
例4－8 甲公司20×7年3月委托外单位加工一批材料，成本为5000元，运输中支付的运杂费500元，加工费1000元，当月加工完后材料验收入库。甲公司会计处理如下。
①发出材料
借：委托加工物资5000
贷：原材料5000
②支付运杂费及加工费
借：委托加工物资1500
贷：银行存款1500
③加工结束
借：原材料6500
贷：委托加工物资6500
3.原材料发出
实际成本核算下，发出原材料，应根据发出材料不同的用途，分别借记不同科目：直接用于生产，借记“生产成本”科目；用于车间一般耗用，借记“制造费用”科目；用于行政管理部门，借记“管理费用”科目；用于专职销售机构，借记“销售费用”科目；同时贷记“原材料”科目。
例4－9 甲公司20×7年3月从材料库领用一批材料，共计30公斤，每公斤单价100元，其中用于车间一般耗用20公斤，管理部门耗用10公斤。甲公司会计处理如下。
借：制造费用2000
管理费用1000
贷：原材料3000
4.3.2 材料按计划成本核算
计划成本核算原材料，应设置“原材料”、“材料采购”、“材料成本差异”账户。
“材料采购”账户，核算企业购入材料的采购成本。借方登记外购材料的实际成本，以及实际成本小于计划成本的差异，贷方登记入库材料计划成本及实际成本大于计划成本的差异，期末借方余额反映已经收到发票账单付款或已开发票，但材料尚未到达或尚未验收入库的在途物资。
该账户应按照材料明细类别核算。
“原材料”账户，核算企业库存的各种材料的计划成本。借方登记外购并已验收入库、盘盈、投资者投入及接受捐赠的原材料的计划成本，贷方登记生产领用、销售、加工发出，以及盘亏、毁损报废的原材料的计划成本，期末借方余额反映库存材料计划成本。
“材料成本差异”账户，核算各种材料的实际成本与计划成本的差异。借方登记各种入库材料的实际成本大于计划成本的差异，贷方登记各种入库材料的实际成本小于计划成本的差异，以及结转发生材料应负担的差异，期末借方余额反映库存材料的实际成本大于计划成本的差异（超支差异），贷方余额为实际成本小于计划成本的差异（节约差异）。
按计划成本计价发出的材料，月终必须调整为实际成本，其方法是通过材料成本差异进行调整。计算发出材料负担的成本差异时，可按当月的成本差异率计算，也可按上月月末的成本差异率计算，计算方法一经确定，不得随意变更。
本月材料成本差异率＝月初结存材料的成本差异＋本月收入材料的成本差异月初结存材料的计划成本＋本月收入材料的计划成本×100%例4－10甲公司对乙材料采用计划成本核算，乙材料计划单位成本为25元/千克。20×7年4月31日，有关乙材料的科目余额如下：“材料采购”科目借方余额3270元，“原材料”科目借方余额14700元，“材料成本差异”科目贷方余额345元。根据5月份发生的有关乙材料收入、发出及结存的经济业务，甲公司会计处理如下。
①采购乙材料480千克，材料验收入库，货款14040元（其中价款12000元，增值税额2040元）以支票付讫，并以现金支付装卸费75元。
材料实际成本＝12000＋75＝12075（元）
材料计划成本＝480×25＝12000（元）
借：材料采购——乙材料12075
应交税费——应交增值税（进项税额）2040
贷：银行存款14040
库存现金75
同时：
借：原材料——乙材料12000
贷：材料采购——乙材料12000
②上月已经办理结算但材料未到的在途物资132千克，于本月全部到达并入库。材料实际成本3270元，计划成本3300元（即132×25）。
借：原材料——乙材料3300
贷：材料采购——乙材料3300
③从外埠采购乙材料180千克，结算凭证到达并办理付款手续。付款总额为5166元，其中货款额5031元（其中价款4300元，增值税731元），进货运费100元，装卸费35元，但材料未到。
借：材料采购——乙材料4428
应交税费——应交增值税（进项税额）738
贷：银行存款5166
④本月购进的乙材料300千克已经验收入库，月末时结算凭证仍未到，按计划成本入账。
材料计划成本＝300×25＝7500（元）
借：原材料——乙材料7500
贷：应付账款7500
⑤汇总本月入库材料成本差异。
本月入库材料成本差异＝（12075－12000）＋（3270－3300）＝45（元）
借：材料成本差异45
贷：材料采购——乙材料45
⑥根据本月发料凭证汇总表，共计发出材料960千克，计划成本24000元。其中：直接用于产品生产600千克，计划成本15000元；用于车间一般耗用300千克，计划成本7500元；用于管理部门耗用40千克，计划成本1000元；用于产品销售方面的消耗20千克，计划成本500元。
借：生产成本15000
制造费用7500
管理费用1000
销售费用500
贷：原材料24000
⑦月末分摊本月发出材料负担的成本差异。
本月材料成本差异率＝－345＋45
14700＋12000＋3300＋7500×100%＝－300
37500×100%＝－0.8%
生产成本负担的差异＝15000×（－0.8%）＝－120（元）
制造费用负担的差异＝7500×（－0.8%）＝－60（元）
管理费用负担的差异＝1000×（－0.8%）＝－8（元）
营业费用负担的差异＝500×（－0.8%）＝－4（元）
借：材料成本差异192
贷：生产成本120
制造费用60
管理费用8
销售费用4
月末，有关乙材料的科目余额如下：“材料采购”借方余额4428元，“原材料”借方余额13500元（14700＋22800－24000），“材料成本差异”贷方科目余额108元（345－45－192），库存原材料的实际成本13392元（13500－108），应列入会计报表存货项目的材料金额17820元（4428＋13392）。
想一想：如果按上月材料成本差异率，计算分摊本月发出材料负担的成本差异，甲公司将如何进行会计处理？
4.3.3加工取得的存货核算
企业通过进一步加工取得的存货主要包括产成品、在产品、半成品、委托加工物资等，其成本由采购成本、加工成本构成。某些存货还包括使存货达到目前场所和状态所发生的其他成本，如可直接认定的产品设计费用等。通过进一步加工取得的存货的成本中，采购成本是由所使用或消耗的原材料采购成本转移而来的，因此，计量加工取得的存货的成本，重点是要确定存货的加工成本。
存货加工成本，由直接人工和制造费用构成，其实质是企业在进一步加工存货的过程中追加发生的生产成本，因此，不包括直接由材料存货转移来的价值。其中，直接人工是指企业在生产产品过程中直接从事产品生产的工人的职工薪酬；制造费用是指企业为生产产品和提供劳务而发生的各项间接费用。制造费用是一种间接生产成本，包括企业生产部门（如生产车间）管理人员的职工薪酬、折旧费、办公费、水电费、物料消耗、劳动保护费、季节性和修理期间的停工损失等。
1.存货加工成本的确定原则
企业在加工存货过程中发生的直接人工和制造费用，如果能够直接计入有关的成本核算对象，则应直接计入该成本核算对象。否则，应按照合理方法分配计入有关成本核算对象。分配方法一经确定，不得随意变更。存货加工成本在产品和完工产品之间的分配应通过成本核算方法进行计算确定。
2.直接人工的分配
如果企业生产车间同时生产几种产品，则其发生的直接人工应采用合理方法分配计入各产品成本中。例如，按计时工资或者按计件工资分配直接人工。
3.制造费用的分配
由于企业各个生产车间或部门的生产任务、技术装备程度、管理水平和费用水准各不相同，因此，制造费用的分配一般应按生产车间或部门进行。
企业应当根据制造费用的性质，合理选择分配方法。也就是说，企业所选择的制造费用分配方法，必须与制造费用的发生具有较密切的相关性，并且使分配到每种产品上的制造费用金额科学合理，同时还应当适当考虑计算手续的简便。在各种产品之间分配制造费用的方法，通常有按生产工人工资、按生产工人工时、按机器工时、按耗用原材料的数量或成本、按直接成本（原材料、燃料、动力、生产工人工资等职工薪酬之和）及按产成品产量等。这些分配方法通常是对各月生产车间或部门的制造费用实际发生额进行分配的。
4.3.4周转材料核算
周转材料包括包装物、低值易耗品及建筑企业的木模板、脚手架等。
包装物是指企业为了生产产品而储备的各种包装容器，如箱、桶、坛、袋等。包装物按其用途，可以分为下列4类：①生产过程中用于包装产品作为产品组成部分的包装物；②随同产品出售而不单独计价的包装物；③随同产品出售而单独计价的包装物；④出租或出借给购买单位的包装物。
低值易耗品是指不符合固定资产确认条件的各种用具物品，如工具、管理用具、玻璃器皿、劳动保护用品，以及在经营过程中周转使用的容器等。
为了单独进行包装物和低值易耗品收发和结存的核算，一般应该设立“周转材料”总账科目，进行包装物和低值易耗品的总分类核算，并应按照包装物和低值易耗品的种类进行明细核算。包装物和低值易耗品的采购、自制和验收入库的核算与原材料相同，可以按计划成本核算，也可以按实际成本核算。
1.包装物发出的核算
生产过程用于包装产品作为产品组成部分的包装物，应借记“生产成本”等科目；销售过程随同产品出售但不单独计价的包装物，属于营业费用，应借记“销售费用”科目；销售过程随同产品出售计价的包装物，属于企业其他经营业务的费用，应借记“其他业务成本”科目，同时贷记“周转材料”科目。按计划成本进行包装物日常核算的企业，还应分摊成本差异。
