在实际工作中，企业有时会发生超过正常信用条件购买固定资产的经济业务，如采用分期付款方式购买固定资产，且在合同中规定的付款期限比较长，超过了正常信用条件（通常在3年以上）。在这种情况下，购入固定资产的成本不能以各期付款额之和确定，而应以各期付款额的现值之和确定。固定资产购买价款的现值，应当按照各期支付的购买价款选择恰当的折现率进行折现后的金额加以确定。各期实际支付的价款与购买价款的现值之间的差额，符合资本化条件的，应当计入固定资产成本，其余部分应当在信用期间内确认为财务费用，计入当期损益。其账务处理方法为：购入固定资产时，按购买价款的现值，借记“固定资产”或“在建工程”科目，按应支付的金额，贷记“长期应付款”科目，按其差额，借记“未确认融资费用”科目。
例5－4 2007年1月1日，甲公司与乙公司签订一项购货合同，甲公司从乙公司购入一台需要安装的大型机器设备。合同约定，甲公司采用分期付款方式支付价款。该设备价款为900000元，首期款项150000元于2007年1月1日支付，其余款项在2007年至2011年的5年期间平均支付，每年的付款日期为当年12月31日。2007年1月1日，设备如期运抵甲公司并开始安装，发生运杂费和相关税费160000元，已用银行存款支付。2007年12月31日，设备达到预定可使用状态，发生安装费40000元，已用银行存款支付。甲公司按照合同约定用银行存款如期支付了各年的款项，假定折现率为10%。其账务处理方法如下。
（1）2007年1月1日，作会计分录如下：
购买价款的现值＝150000＋150000×（P/A，10%，5）
＝150000＋150000×3.7908
＝718620（元）
借：在建工程718620
未确认融资费用181380
贷：长期应付款900000
借：在建工程160000
贷：银行存款160000
借：长期应付款150000
贷：银行存款150000
（2）确定信用期间未确认融资费用的分摊额。
尾数调整：13633.46＝150000－136366.54，136366.54为期初应付本金余额。
（3）2007年1月1日至2007年12月31日为设备的安装期间，未确认融资费用的分摊额符合资本化条件，计入固定资产成本。2007年12月31日，作会计分录如下：
借：在建工程56862
贷：未确认融资费用56862
借：长期应付款150000
贷：银行存款150000
借：在建工程40000
贷：银行存款40000
固定资产的成本＝718620＋160000＋56862＋40000＝975482（元）
借：固定资产975482
贷：在建工程975482
（4）2008年1月1日至2011年12月31日，设备已经达到预定可使用状态，未确认融资费用的分摊额不再符合资本化条件，应计入当期损益。
①2008年12月31日，作会计分录如下：
借：财务费用47548.20
贷：未确认融资费用47548.20
借：长期应付款150000
贷：银行存款150000
②2009年12月31日，作会计分录如下：
借：财务费用37303.02
贷：未确认融资费用37303.02
借：长期应付款150000
贷：银行存款150000
③2010年12月31日，作会计分录如下：
借：财务费用26033.32
贷：未确认融资费用26033.32
借：长期应付款150000
贷：银行存款150000
④2011年12月31日，作会计分录如下：
借：财务费用13633.46
贷：未确认融资费用13633.46
借：长期应付款150000
贷：银行存款150000
3.自行建造固定资产的核算
企业自行建造固定资产，可以根据具体情况分别采取自营和出包两种施工方式。自营方式是指企业自行采购工程所需物资并自行组织固定资产建造工程施工活动的一种方式；出包方式是指企业将固定资产建造工程发包给专门的施工单位承包完成的一种方式。企业自行建造固定资产所采取的施工方式不同，其核算方法也有所不同。但无论采用何种方式，所建工程都应当按照实际发生的支出确定其工程成本并单独核算。
1）以自营方式建造固定资产的核算
在自营方式下，企业应当按照建造某项固定资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出，包括直接材料、直接人工、直接机械施工费等，确定其固定资产成本。
企业为建造固定资产准备的各种物资，应当按照实际支付的买价、不能抵扣的增值税税额、运输费、保险费等相关税费作为实际成本，并按照各种专项物资的种类进行明细核算。
工程完工后，剩余的工程物资转为本企业存货的，应按其实际成本或计划成本进行结转。建设期间发生的工程物资盘亏、报废及毁损，减去残料价值以及保险公司、过失人等赔款后的净损失，计入所建工程项目的成本；盘盈的工程物资或处置净收益，冲减所建工程项目的成本。工程完工后发生的工程物资盘盈、盘亏、报废、毁损，应计入当期营业外收支。
建造固定资产领用工程物资、原材料或库存商品时，应按其实际成本转入所建工程成本。以自营方式建造固定资产应负担的职工薪酬，辅助生产部门为之提供的水、电、修理、运输等劳务，以及其他必要支出等也应计入所建工程项目的成本。上述项目涉及增值税的，还应结转其相应的增值税税额。
符合资本化条件，应计入所建造固定资产的借款费用，应当按照《企业会计准则第17号——借款费用》的有关规定处理。
企业的在建工程在达到预定可使用状态前，因进行负荷联合试车而形成的、能够对外销售的产品，其发生的成本，计入在建工程成本，销售或转为库存商品时，按其实际销售收入或预计售价冲减在建工程成本。所建造的固定资产已达到预定可使用状态，但尚未办理竣工决算的，应当自达到预定可使用状态之日起，根据工程预算、造价或者工程实际成本等，按暂估价值转入固定资产，并按有关计提固定资产折旧的规定，计提固定资产折旧。待办理竣工决算手续后再调整原来的暂估价值，但不需要调整原已计提的折旧额。
由于正常原因造成的单项工程或单位工程报废或毁损，减去残料价值和过失人或保险公司等赔款后的净损失或净收益，如果工程项目尚未达到预定可使用状态的，计入或冲减继续施工的工程成本；如果工程项目已经达到预定可使用状态的，属于筹建期间的计入或冲减管理费用，不属于筹建期间的计入当期营业外支出或营业外收入。如为非正常原因造成的报废或毁损，或在建工程项目全部报废或毁损，应将其净损失直接计入当期营业外支出。
企业在进行具体账务处理时，对于发生的各项必要支出，应先通过“在建工程”科目进行归集，即借记“在建工程”科目，贷记“银行存款”、“工程物资”、“原材料”、“应付职工薪酬”等科目；待工程达到预定可使用状态时，再将“在建工程”科目所归集的全部实际支出作为固定资产原价，从“在建工程”科目转入“固定资产”科目。
现举例说明以自营方式建造固定资产的核算方法。
例5－5 某企业采取自营方式建造仓库一座，购入各种工程物资200000元，增值税税额为34000元，均以银行存款支付；实际领用工程物资234000元，另外还领用了企业生产用的原材料一批，实际成本为60000元，应转出的增值税为10200元；应付自营施工人员的工资为50000元，企业辅助生产车间为工程提供有关劳务发生支出7800元，工程已竣工并交付使用。其账务处理方法如下。
（1）购入工程物资时，作会计分录如下：
借：工程物资234000
贷：银行存款234000
（2）领用工程物资时，作会计分录如下：
借：在建工程234000
贷：工程物资234000
（3）领用原材料时，作会计分录如下：
借：在建工程70200
贷：原材料60000
应交税费——应交增值税（进项税额转出）10200
（4）计算出应付自营施工人员工资时，作会计分录如下：
借：在建工程50000
贷：应付职工薪酬50000
（5）结转辅助生产车间为工程提供劳务发生的支出时，作会计分录如下：
借：在建工程7800
贷：生产成本——辅助生产成本7800
（6）工程竣工交付使用时，作会计分录如下：
借：固定资产362000
贷：在建工程362000
2）以出包方式建造固定资产的核算
在出包方式下，企业通过招标方式将工程项目发包给建造承包商，由建造承包商（即施工企业）组织工程项目施工。采用出包方式建造固定资产，企业要与建造承包商签订建造合同，企业是建造合同的甲方，负责筹集资金和组织管理工程建设，通常称为建设单位，建造承包商是建造合同的乙方，负责建筑安装工程施工任务。企业的新建、改建、扩建等建设项目，通常均采用出包方式。在我国，企业的基本建设项目的立项，要涉及国家产业政策、区域经济政策以及固定资产投资规模控制与宏观管理，因此，国家对国有建设项目的立项施行审批制度，建设项目的概算需经有关部门批准，项目建成后，需办理竣工决算及验收手续。一个建设项目通常由若干单项工程构成，如新建一个火电厂包括建造发电车间、冷却塔、安装发电设备等，新建的火电厂即为建设项目，建造的发电车间、冷却塔、安装发电设备均为单项工程。
企业以出包方式建造固定资产，其成本由建造该项固定资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出构成，包括发生的建筑工程支出、安装工程支出以及需要分摊计入各项固定资产成本的待摊支出。由于建筑工程、安装工程采用出包方式发包给建造承包商承建，因此，工程的具体支出，如人工费、材料费、机械使用费等由建造承包商核算。对于发包企业而言，建筑工程支出、安装工程支出是构成在建工程成本的重要内容，发包企业按照合同规定的结算方式和工程进度定期与建造承包商办理工程价款结算，结算的工程价款计入在建工程成本。待摊支出是指在建设期间发生的，不能直接计入某项固定资产价值而应由所建造固定资产共同负担的相关费用，包括为建造工程发生的管理费、征地费、可行性研究费、临时设施费、公证费、监理费、应负担的税金、符合资本化条件的借款费用、建设期间发生的工程物资盘亏、报废及毁损净损失，以及负荷联合试车费等。其中，征地费是指企业通过划拨方式取得建设用地发生的青苗补偿费、地上建筑物、附着物补偿费等。企业为建造固定资产通过出让方式取得土地使用权而支付的土地出让金不计入在建工程成本，应确认为无形资产（土地使用权）。
在出包方式下，“在建工程”科目主要是企业与建造承包商办理工程价款的结算科目，企业支付给建造承包商的工程价款作为工程成本通过“在建工程”科目核算。企业应按合理估计的工程进度和合同规定结算的进度款，借记“在建工程——建筑工程（××工程）”、“在建工程——安装工程（××工程）”科目，贷记“银行存款”、“预付账款”等科目。工程完成时，按合同规定补付的工程款，借记“在建工程”科目，贷记“银行存款”等科目。
企业将需要安装设备运抵现场安装时，借记“在建工程——在安装设备（××设备）”科目，贷记“工程物资——××设备”科目；企业为建造固定资产发生的待摊支出，借记“在建工程——待摊支出”科目，贷记“银行存款”、“应付职工薪酬”、“长期借款”等科目。
在建工程达到预定可使用状态时，首先，应计算分配待摊支出，其计算公式如下：
待摊支出分配率＝累计发生的待摊支出/建筑工程支出＋安装工程支出＋在安装设备支出×100%
××工程应分配的待摊支出＝（××工程的建筑工程支出＋安装工程支出＋在安装设备支出）×待摊支出分配率
其次，计算确定已完工的固定资产成本，其计算公式如下：
房屋、建筑物等固定资产成本＝建筑工程支出＋应分摊的待摊支出
需要安装设备的成本＝设备成本＋为设备安装发生的基础、支座等建筑工程支出＋安装工程支出＋应分摊的待摊支出
然后，进行相应的会计处理，借记“固定资产”科目，贷记“在建工程——建筑工程”、“在建工程——安装工程”、“在建工程——待摊支出”等科目。
现举例说明以出包方式建造固定资产的核算方法。
例5－6 甲公司经批准新建一个火电厂，包括建造发电车间、冷却塔和安装发电设备等3个单项工程。2007年2月1日，甲公司与乙公司签订合同，将火电厂工程出包给乙公司承建。根据合同约定，建造发电车间的价款为5000000元，建造冷却塔的价款为3000000元，安装发电设备的安装费用为500000元。建造期间发生的有关事项如下（假定不考虑相关税费）。
