3.营业税与消费税均属于价内税，增值税属于价外税
消费税的从价税以不含增值税但含消费税的价格为计税依据，营业税是纳税人取得的收入额为计税依据。从计税销售额来看，增值税、消费税和营业税，都是以纳税人取得的全部价款和价外费用为计税依据的。
4.营业税、消费税和增值税在发生销货退回或折让的税务处理相同
增值税、消费税和营业税的纳税人，发生销货退回或折让的税务处理相同，都允许扣减销售额或营业额。已纳增值税与消费税的应税货物发生销货退回或折让的，已纳的增值税冲减销项税额，已纳的营业税，税务机关应予以退回。而对于营业税，根据营业税暂行条例规定，纳税人计算缴纳营业税后，发生退款应减除营业额的，税务机关应退还已缴纳营业税的税款或从纳税人以后的应缴纳营业税的税款中减除；纳税人采取折扣销售的，并将价款与折扣额开在一张发票上的，以折扣后的价款为营业税的计税依据，计算缴纳营业税；如果将折扣额另开发票的，不论财务上如何处理，均不得从营业额中扣除。
第二节营业税纳税人的纳税筹划
一、兼营行为的纳税筹划
营业税的兼营行为包括两方面：一方面是纳税人既提供应税劳务又提供非应税劳务和销售货物；另一方面是营业税的纳税人兼营不同税目的应税项目的劳务。
1.营业税纳税人和增值税纳税人的筹划
虽然税法对增值税和营业税的征税范围有清晰准确的界定，但在实际经济生活中，增值税的应税货物和营业税的应税劳务往往同时发生。纳税人兼营增值税应税劳务与货物或非应税劳务的，应当分别核算应税劳务的营业额和货物或非应税劳务的销售额，未能分别核算或不能准确核算的，由主管税务机关核定其应税行为的营业额。一般情况下，未分别核算会加重纳税人的税收负担。
【例4-1】某建筑装饰材料公司属于增值税一般纳税人，该公司有两项主要经营业务，一项是批发、零售建筑装饰材料，兼提供安装、装饰业务；另一项是提供检测设备租赁业务。2009年4月，该公司销售建筑装饰材料300万元；取得有增值税专用发票的进项税额为22.4万元；提供建筑装饰服务以及设备租赁服务共获取劳务费80万元。计算纳税方面（忽略城市维护建设税和教育费附加），该公司有两套方案可供选择：
方案一：各项业务单独核算；
方案二：各项业务不能准确单独核算。
从节税的角度，该公司应当选择哪套方案？
解案一：各项业务单独核算。在该方案下，纳税情况计算如下：
增值税销项税额＝300×17%＝51万元
应纳增值税＝51－22.4＝28.6万元
应纳营业税＝80×3%＝2.4万元
累计应纳税额＝28.6＋2.4＝31万元
方案二：各项业务不能准确单独核算。
增值税销项税额＝（300＋80）×17%＝64.6万元
应纳增值税＝64.6－22.4＝42.2万元
比方案一多纳税＝42.2－31＝11.2万元
可见，该公司应当选择方案一，即各项业务分别核算，实现降低税负的目的。
2.纳税人兼营不同税目应税项目的纳税筹划
对于兼营不同税目的应税行为，应当分别核算不同税目的营业额。由于不同税目的营业额适用高低不同的税率，如果不能分别核算，按照税法规定，从高适用税率。
【例4-2】某宾馆从事客房、餐饮业务的同时，设有保龄球馆对外提供娱乐服务。2009年12月，该宾馆有如下收入：客房收入为150万元，餐厅收入为30万元，保龄球馆营业收入为50万元。已知娱乐业营业税税率为20%，服务业营业税税率为5%。该宾馆有两套方案可供选择：
方案一：分别核算不同税目的营业项目；
方案二：不分别核算不同税目的营业项目。
从节税的角度，该宾馆应当选择哪套方案？
解案一：分别核算不同税目的营业项目。其纳税情况计算如下：
应纳营业税＝（150＋30）×5%＋50×20%＝19万元
应纳城市维护建设税和教育费附加＝19×（7%＋3%）＝1.9万元
累计应纳税额＝19＋1.9＝20.9万元
方案二：不分别核算不同税目的营业项目。
应纳营业税＝（150＋30＋50）×20%＝46万元
应纳城市维护建设税和教育费附加＝46×（7%＋3%）＝4.6万元
累计应纳税额＝46＋4.6＝50.6万元
比方案一多缴税＝50.6－20.9＝29.7万元
通过计算，该宾馆应选择方案一，分别核算不同税目的项目，这样才能减少税负。
二、避免重复纳税的纳税筹划
营业税的计税依据即营业额是指纳税人提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产向对方收取的全部价款和价外费用（如手续费、服务费、基金等）。由于营业税实行每一环节全额征收，因而可以通过减少流转环节来避免重复征税。
【例4-3】甲房地产开发公司于2010年1月份开发一幢写字楼，并准备销售给乙公司。甲房地产开发公司有两套方案可供选择：方案一是甲公司将写字楼先按乙公司的要求装修后再销售给乙公司，合计价款10000万元。甲公司将其中的装修工程承包给丙装修公司，承包总额2000万元；方案二是由丙装修公司与乙公司直接签订装修合同，丙装修公司按2000万元的价格提供装修服务，将装修业务发票直接开给乙公司，甲房地产开发公司再按8000万元的售价将写字楼销售给乙公司，并开具房屋销售发票。从节税的角度，对其进行纳税筹划。
解案一：将写字楼先按乙公司的要求装修后再销售给乙公司。在该方案下，甲房地产开发公司应纳税款的计算情况如下：
甲公司应纳营业税＝10000×5％＝500万元
甲公司应纳城市维护建设税及教育费附加＝500×（7％＋3％）＝50万元
甲公司应纳税费合计＝500＋50＝550万元
丙装修公司应纳营业税＝2000×3％＝60万元
丙装修公司应纳城市维护建设税及教育费附加＝60×（7％＋3％）＝6万元
丙装修公司应纳税费合计＝60＋6＝66万元
方案二：由丙装修公司与乙公司直接签订装修合同，丙装修公司按2000万元的价格将装修业务发票直接开给乙公司，甲房地产开发公司再按8000万元的售价开具房屋销售发票给乙公司。
甲公司应纳营业税＝8000×5％＝400万元
甲公司应纳城市维护建设税及教育费附加＝400×（7％＋3％）＝40万元
甲公司应纳税费合计＝400＋40＝440万元
甲公司比方案一节税＝550－440＝110万元
丙装修公司税负不变。
由此可见，从节税的角度，应当选择方案二。
三、降低原材料价格的纳税筹划
根据《营业税暂行条例实施细则》的规定，纳税人提供建筑业劳务（不含装饰劳务）的，其营业额应当包括工程所用原材料、设备及其他物资和动力价款在内，但不包括建设方提供的设备的价款。也就是说，无论是包工包料工程还是包工不包料工程，其营业额均应包括工程所用原材料及其他物资和动力的价款。该规定表明纳税人无法通过改变建筑材料的提供方式来进行纳税筹划，但企业可以通过精打细算，严格控制工程原材料的预算支出，提高原材料的使用效率，从而降低工程材料、物资等价款，运用合理的手段减少应税营业额，最终达到纳税筹划的目的。建设单位一般是直接从市场上购买原材料，但价格较高，会使施工企业的计税依据过高；而施工企业一般与材料供应商保持长期合作关系，购进材料价格相对便宜，这样就直接降低了营业税的计税依据，从而达到节税目的。
【例4-4】甲建设单位建造一座厂房，将工程承包给乙施工企业，工程承包价2000万元。如果采取包工不包料的方式，工程所需材料由甲建设单位购买，材料价款为800万元。如果工程所需材料由乙施工企业购买，即采取包工包料的方式，乙施工企业可以利用自己熟悉建材市场的优势，在保证质量的前提下，以较低的价格购买所需材料，材料价款600万元。甲建设单位有两套方案可供选择：
方案一：乙施工企业采用包工不包料方式；
方案二：乙施工企业采用既包工又包料方式。
从节税的角度，该施工单位应当如何选择？
解案一：乙施工企业采用包工不包料方式。在该方案下，纳税情况计算如下：
乙施工企业应纳营业税＝（2000＋800）×3％＝84万元
方案二：乙施工企业采用既包工又包料方式。
乙施工企业应纳营业税＝（2000＋600）×3％＝78万元
比方案一节税＝84－78＝6万元
由此可见，应当选方案二。
四、混合销售行为的纳税筹划
一项销售行为如果既涉及应税劳务又涉及货物，为混合销售行为。从事货物的生产、批发或零售的企业、企业性单位及个体经营者的混合销售行为，视为销售货物，不征收营业税；其他单位和个人的混合销售行为，视为提供应税劳务，应当缴纳营业税。上述的货物是指有形动产，包括电力、热力、气体在内。上述从事货物的生产、批发或零售的企业、企业性单位及个体经营者，包括以从事货物的生产、批发或零售为主，并兼营应税劳务的企业、企业性单位及个体经营者在内。至于纳税人的销售行为是否为混合销售行为，由国家税务总局所属征收机关确定。
在确定混合销售行为是否成立时，判断标准是一项销售行为是否既涉及应税劳务又涉及货物。如果一项销售行为仅涉及销售行为或仅涉及应税劳务，则这种行为不是混合销售行为；如果既涉及销售行为又涉及应税劳务，不是存在于一项销售行为之中，同样也不能确定为混合销售行为。
【例4-5】某电梯生产企业2009年产品销售收入为1400万元，其中安装、调试收入为300万元。增值税进项税额为170万元。该企业还设电梯设计工作室负责电梯设计及建安设计工作，每年设计费为1100万元。该电梯生产企业被主管税务机关认定为增值税一般纳税人，对其发生的混合销售行为一并征收增值税，主要原因是该企业属于生产性企业，兼营非应税劳务销售额未达到总销售额的50%。该电梯生产企业2010年的生产经营状况与2009年基本相同。该企业有两套方案来从事2010年的生产经营：
方案一：继续保持2009年的生产经营模式；
方案二：将公司的设计业务分立，建立分公司。
从节税的角度，该企业应当选择哪套方案？
解案一：继续保持2009年的生产经营模式。在该方案下，其纳税情况计算如下：
增值税销项税额＝（1400＋1100）×17%＝425万元
应纳增值税＝425－170＝255万元
方案二：将公司的设计业务分立，建立分公司。在该方案下，其纳税情况计算如下：
增值税销项税额＝（1400－300）×17%＝187万元
应纳增值税＝187－170＝17万元
应纳营业税＝（300＋1100）×5%＝70万元
合计应纳税额＝17＋70＝87万元
减轻税收负担＝255－87＝168万元
因此，该电梯生产企业应当选择方案二。
第三节营业税几种具体行业的纳税筹划
一、建筑业的纳税筹划
根据《营业税暂行条例》的规定，建筑业的总承包人将工程分包或转包给他人的，以工程的全部承包额减去付给分包人或转包人的价款后的余额为营业额。工程承包公司承包建筑安装工程业务，如果其与建设单位签订建筑安装公司合同，无论其是否参与施工，均应按照“建筑业”税目征收营业税，适用税率为3%；如果工程承包公司只负责工程的组织协调业务，不与建设单位签订承包建筑安装工程合同，则按“服务业”税目征收营业税，适用税率为5%。
【例4-6】建设单位甲有一项建筑工程找某一施工单位承建，在工程承包公司乙的组织下，施工单位丙中标。此时，承包公司乙有两套承包方案可供选择。
方案一：施工单位丙与建设单位甲签订承包合同，合同金额为3000万元，建设单位甲支付给承包公司乙200万元的中介服务费。
方案二：承包公司乙与建设单位甲签订合同，合同金额为3200万元，再把工程转包给丙施工单位，完工后，乙向丙支付工程款3000万元。
从节税的角度，乙公司应当选择哪套方案？
解案一：施工单位丙与建设单位甲签订承包合同，合同金额为3000万元，建设单位甲支付给承包公司乙200万元的中介服务费。根据现行营业税政策，承包公司乙应按照“服务业”税目缴纳营业税，具体计算如下：
乙公司应纳营业税＝200×5%＝10万元
乙公司应纳城市维护建设税和教育费附加＝10×（7%＋3%）＝1万元
累计应纳税额＝10＋1＝11万元
方案二：乙公司与建设单位甲直接签订合同，合同金额为3200万元，然后乙公司与丙公司签订转包合同，合同金额为3000万元，即乙公司把工程转包给丙公司，由乙公司向丙公司支付工程款3000万元。乙公司的行为属于分包行为。
乙公司应纳营业税＝（3200－3000）×3％＝6万元
乙公司应纳城市维护建设税和教育费附加＝6×（7%＋3%）＝0.6万元
累计应纳税额＝6＋0.6＝6.6万元
方案二比方案一少纳税＝11－6.6＝4.4万元
可见，对于乙公司来说，方案二比方案一更优，应当选择方案二。
